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探析和谐社会视野下的遗产赠与税
摘要：长期以来受多种原因的影响，中国尚未开征遗产税。从财政收入的角度看，征收遗产税的成本较大，而且收上来的税额也不会很多，但征收遗产税的社会意义远远大于纯财政的意义。本文从开征遗产赠与税对于构建和谐社会具有的重要意义出发，提出征收遗产赠与税的初步设想。关键词：遗产赠与税；和谐社会；立法建议
近年来我国的基尼系数一直维持在国际警戒线的附近，社会财富分配不公的现象日益突出和严重。对此我国政府也予以高度的重视，党的十六届三中全会强调推进收入分配制度改革的同时，提出“效率优先、兼顾公平”的原则；党的十六届四中全会又提出构建和谐社会乃是当前大力发展社会主义市场经济新时期的历史使命。如何构建和谐社会，怎样构建和谐社会是新时期的重要挑战。笔者从我国现行税收体制的视角来考虑，提出及时征收遗产赠与税，以调节居民之间的财富差距，促进和谐社会的建设。
一、 我国长期未开征遗产税的原因分析
遗产税是以财产所有者死亡时所遗留的财产为征税对象，向遗产的继承人和受遗赠人所收取的一种税。从各个开征遗产税国家的经验来看，遗产税和赠与税作为财产课税体系的重要组成部分，是当今西方国家削弱财富过度集中、缓解收入分配不公的一项重要举措。
我国在20世纪40年代国民党时期曾征收过遗产税。1994年税制改革时，把开征遗产税列入税制改革方案，并拟定了条例草案，但至今我国仍然没能开征遗产税。究其原因主要有：（1）征收遗产税的税源不足。由于我国资本市场起步较晚，个人拥有的金融资产非常有限，甚至住房等都纳入了公有制的范围。此外，基于改革开放初期的国际环境，在华的外商投资和中外人员交往都十分有限，外国公民继承被继承人在中国境内的遗产和中国公民继承被继承人在中国境外的遗产的情况都非常少，因此造成遗产税征收税源的严重不足。（2）征收遗产税的法制不够健全。我国的《宪法》、《民法》、《刑法》等有关法律，虽然对个人和家庭的财产有一些保护性条款，但对于个人和家庭之间的财产转让、继承、受让、捐赠等行为没有作明确的法律规定，不利于遗产税的开征。（3）人们的税收观念落后。受中国传统封建思想的影响，家族观念根深蒂固，子承父业、继承家产被认为是天经地义的；与此相适应，中国人推崇“勤俭持家以遗子孙”，父母含辛茹苦而为子女留下丰厚的家产，他们情愿自己吃苦奋斗让子女过上优越的生活；而子孙也负有勤俭守业的义务，以维持祖祖辈辈的道德和声望。导致人们对财产的认识还比较传统，再加上我国公民的纳税意识不强，增加了征收遗产税的无形成本。
二、 现阶段我国开设遗产赠与税的现实意义
遗产赠与税作为个人所得税的补充，征收的对象一般是高收入者，能有效地抑制社会成员间拥有财富多少的悬殊现象，防止财富过分集中，缩小贫富悬殊，弥补个人所得税对高收入调节的不足，缓解个人收入拉大带来的矛盾。针对中国现时贫富差距日益拉大的经济状况，开征遗产赠与税对构建社会主义和谐社会有着重要的现实意义。经济的快速增长为我国遗产赠与税的开征提供了充足的税源保证。改革开放20余年来，我国的综合国力取得了长足进步，经济高速发展，人民的生活水平也随着经济的腾飞而突飞猛进，社会财富迅速增加。据分析，在全国高收入家庭，资产总量在100万以上的家庭，全国大概有1000万以上，（1）已经初步具备了开征遗产税以及赠与税的基本税源。而且，随着我国经济实力的进一步增强，个人生活水平的进一步提高，遗产税及赠与税的税源还有逐渐扩大的趋势。
开征遗产赠与税有利于完善我国税制结构。通观世界多国税制结构，遗产税赠与税是税制结构中重要的税种。就遗产税本身的特点而言，这种税可以说是所得税的补充或者延伸——对以往征税不足的弥补，也可以说是一种特殊的所得税——对遗产所得的征税，说是财产征税制度的完善。
开征遗产税有利于缩小居民收入差距，促进和谐社会的构建。一方面，随着我国经济的发展，人民的收入和财产状况都有了很大的改善，但是由于收入分配的严重不公，中国居民收入差距越来越大，已严重超过国际警戒线，调节收入差距也已成为目前中国的重要问题。另一方面，由于遗产的继承造成机会上的不平等，使富人越来越富，穷人越来越穷，危害社会的稳定。而开征遗产税，将一部分富人的遗产转为国家所有，有利于调节社会财富的分配，缓解贫富悬殊的矛盾，促进人与社会的和谐。
国际上有许多国家开征遗产税的可借鉴的成功经验。遗产税只对极少数富有者征收，涉及的纳税人数量并不多。从国外情况看，富人更是赞成征收遗产税。（3）随着我国市场经济的发展，我国公民的很多传统观念都会面临挑战，“以依赖先辈为荣”的思想会逐步被“崇尚自主努力”的观念所代替，这些价值观的变化会有助于遗产税的征收。
三、 构建我国遗产赠与税的总体设想
1.建立符合中国国情的税制模式。遗产税征税模式的选择过程实际上是财政收入、公平原则和征收成本的权衡过程。目前世界上遗产税制主要分为三种类型：总遗产税制、分遗产税制和混和遗产税制[4]，笔者认为我们国家应实行遗产税与赠与税合二为一的总遗产税制模式。首先，目前中国个人财产主要以银行储蓄存款、股票、债券等形式存在，隐蔽性较强。而我国现在还没有建立健全个人收入申报制度和财产登记制度，也无比较完善的有关赠与的法规，税务机关在征收遗产税时很难掌握到赠与税税源。同时为了防止财产所有人为逃避遗产税而在生前以赠与的形式留给他人，选择总遗产税制，有利于控管税源，也可避免因财产分配问题而发生的拖延缴税。其次，总遗产税制可以节约征税成本。中国的税制结构仍是以流转税和所得税为主体，其他税种辅助的税收体系，因而决定了遗产税税收收入来源的有限性。采用总遗产税制可进一步节约征税成本，体现税收的效率性。
2.纳税人和征税范围。（1）纳税人。中国遗产赠与税的纳税人应遵循属人与属地相结合的原则，包括居民纳税人和非居民纳税人。凡是中华人民共和国境内经常居住的中华人民共和国公民，属于居民纳税人，负无限纳税义务。其死亡时遗有财产者，就其在境内、外的全部遗产征税；凡是不在中华人民共和国境内经常居住的中华人民共和国公民，以及非中华人民共和国公民，属于非居民纳税人，负有限纳税义务，其死亡时遗有财产者，就其境内遗产征税。（2）征税范围。根据《中华人民共和国继承法》的相关规定，中国开征遗产赠与税的征税范围应包括继承人和接受赠与人的全部财产，包括动产、不动产及其他一切具有财产价值的权利。例如房屋、储蓄、金融资产、生活用品；林木、牲畜、家禽；文物、图书资料；著作权、专利权等其他合法财产。
3.税基与税前扣除。遗产税的税基为遗产净额，即遗产总额依法减除各项宽免、扣除后的余额。（1）遗产总额的确定。应纳税遗产应体现宽税基的特点，覆盖范围应包括死者遗留下的动产和不动产、有形资产和无形资产等。但被继承人日常生活用品及死者配偶共同持有财产中所占的份额不应包含在内。（2）扣除项目的确定。国际上通行的扣除项目为：被继承人所欠的各种债务、丧葬费
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、遗产管理费、公益事业的捐赠、配偶之间遗产的必要扣除等。[4]笔者认为，考虑到我们国家现阶段经济的发展，中国遗产赠与税扣除项目可适当放宽，在税制设计时可通过减免税规定来抵消征税对生产的消极影响。如对生产经营性遗产可给予适当减免税；对农村包荒山、荒地等经营权作为遗产，由后人继续执行合同的，可给予免税，以稳定农民负担，促进农村经济发展；对历史文物、文化艺术品可适当减免税，以防止国家文化财富的流失。
4.税率的设计。我国开征遗产赠与税主要是在完善现行税制结构的基础上，调节社会财富分配，消除居民收入差距。所以结合我国现状，笔者认为起征点应定的高一点（100万），税率水平应参照我国个人所得税的有关规定和世界上一部分国家和地区的遗产税税负水平以及发展变化趋势拟定，实行五级超额累进课征：第一级：应税遗产总额100万元~125万元的部分，实行10%的税率，实际税收负担率为10%；第二级：应税遗产总额125万元~150万元的部分，实行20%的税率，实际税收负担率为10%——11.67%；第三级：应税遗产总额150万元~200万元的部分，实行30%的税率，实际税收负担率为11.67%——16.25%；第四级：应税遗产总额200万元~300万元的部分，实行40%的税率，税收负担率为16.25%——24.17%，第五级：应税遗产总额超过300万元的部分，实行50%的税率，税收负担率为24.17%以上。实际的税负随着继承或受赠财产的增加而递增，这也符合征税的基本原则，从而达到调节社会收入差距的目的。
5.配套条件的建立与完善。笔者以为开征遗产税，并附以必要的配套措施，在消除贫富差距的同时，也有利于和谐社会的建设。（1）实行财产实名制度。通过财产实名制度，能够准确把握个人财产的真实情况，避免财产变相转移，从而杜绝偷逃税行为。（2）提高财产评估机构评估水平。财产评估是开征遗产税的一个重要环节。若财产评估不准确，会造成因多评遗产额而使纳税人多缴遗产税，则会有失公平，或者为减少征税而进行合法避税。（3）建立完善的个人财产登记制度，实行个人自行申报制。只有对个人存量财产实行登记制度，税务机关才能了解纳税人各项财产分布情况，否则将很难准确的计算应纳税额。（4）优化纳税环境。除了建立科学严密的遗产赠与税制，完善对个人纳税的征管规定以外，税务部门要依法治税，严厉打击偷逃税行为。
作者单位：广东技术师范学院会计学院
参考文献：
[1]孙亚.贯彻科学发展观 建设和谐社会的税收政策取向[J].税务研究,2006,3:78-80.
[2]高萍.关于遗产税的研究[J].税务研究,2004,2:36-38.
[3]蒋晓蕙,张京萍.我国应及时开征遗产税与赠与税[J].税务研究,2005,5:96-98.
[4]刘佐.新中国遗产税的发展与展望[J].税务研究,2000,8:19-21.
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