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探析社会保障税开征应考虑的几个问题
摘要：为社会成员提供社会保障，是现代社会政府的一项重要职能，而充足的社会保障资金是社会保障制度存在、发展和不断完善的基础，因此，确立合理的社会保障筹资方式是一国社会保障体系构建中的核心问题。开征社会保障税是完善我国社会保障筹资方式的效率选择。本文就社会保障税的制度设计，以及开征社会保障税后需要解决的几个相关问题进行了研讨。关键词：社会保障税 制度设计 配套改革
随着市场经济体制改革的不断深化，我国社会保障事业得到了很大的发展，社会保障基金也逐步实现了社会化的统筹与管理。但在实践当中，现行社会保障基金筹集方式—统筹缴费暴露出欠规范、不统一和无法为社会保障提供稳定资金来源等弊端。开征社会保障税，应成为当前我国社会保障制度改革与完善的必由之路。借鉴西方发达市场经济国家的经验，结合我国实际情况，遵循国家、企业、个人（职工）三方共同负担原则；坚持公平为主，兼顾效益原则；预算管理，专款专用原则；政令统一、政事分开原则，本文提出如下关于社会保障税税制设计方案：
一、我国社会保障税的税制设计
1.纳税人。根据国外通行做法，我国境内各类企事业单位、干部职工、外资企业的中方人员、自由职业者（包括个体工商户）均为社会保障税的纳税义务人。考虑到我国现阶段农村经济发展水平低且不平衡，农民负担能力有限，近期内暂不将农民列入纳税行列。可选择经济条件较好的地方，以乡镇或县为单位建立统筹式的区域性社会保障制度，待条件成熟时，再逐步将农民纳入社会保障税的征税范围。
2.征收对象与计税依据。社会保障税以纳税人的工资薪金或生产、经营利润为征税对象。雇员，以其因雇佣关系取得的、由雇主支付的工资薪金为征税对象；雇主以其因雇佣员工而支付雇员的工资薪金为征税对象。自营者，以其生产、经营利润为征税对象；企业、事业单位的承包、承租经营者，如果对经营成果不拥有控制权和所有权，而只取得固定的承包、承租经营所得的，等同于雇员，以其取得的工资薪金和承包、承租所得为征税对象；如果对生产、经营成果拥有控制权和所有权，除固定上缴被承包、承租单位一部分经营成果外，其余经营成果全部归承包、承租者所有的，按自营者征税，以其工资薪金和承包承租经营所得为征税对象。自营者，是指同时既为雇主又为雇员的城乡个体工商业户以及依法成立的个人独资企业主。从我国的实际情况出发，作为征税对象的工资薪金应以1998年9月国务院批准的国家统计局规定的工资总额统计项目为标准。同时，社会保障税应税工薪收入应是职工的全部工薪收入，在与个人账户相结合的前提下，既设起征点又设上限。社会保障税的计税依据应为工薪收入（工薪支出）或生产经营利润，不作任何税前扣除。应纳税额的计算公式分别为：
雇员应纳税额=雇员取得的工资薪金×适用税率
雇主应纳税额=雇主支付雇员的工资薪金×适用税率
自营者应纳税额=自营者的生产、经营利润×适用税率
纳税人取得（支付）的工资薪金或生产、经营利润为外币的，应按照国家外汇牌价（原则上为中间价）换算成人民币计税。
3.税率。社会保障税是为实施社会保障制度而筹集资金的一种形式，是专税专用、权利与义务相匹配的特殊税种，在性质上与个人所得税不同。在《中华人民共和国劳动法》规定的5个社会保险险种中，基本养老保险、基本医疗保险和失业保险涉及的人群范围广，与广大人民群众的切身利益直接相关，涉及的基金金额也最大，并直接关系到社会稳定。考虑到目前国家经济发展水平和企业承受能力，本着征税简便、降低税收成本的原则，根据社会保障税的专款专用和受益原则特点，社会保障税的税率根据基本养老保险、基本医疗保险和失业保险等保障项目统一采用综合比例税率予以确定。其中，养老保险项目的税率为10%，医疗保险项目的税率为6%，失业保险项目的税率为6%.其他保障项目的税率视具体情况确定，统一合并征收。为便于与我国现行的社会保障制度较好地衔接，雇主的负担率应高于雇员的或起码应与雇员基本相等；自营者的税率应基本上等于雇员与雇主税率之和。
4.税负调整制度。社会保障税实行限额征收，超过限额部分的工资薪金或生产、经营利润不再征税。考虑到中国现行的养老、失业、医疗保险金在工资薪金中的扣缴办法，这一限额对工资薪金应规定按月缴纳，对自营者的生产、经营利润应规定按年缴纳。为照顾低收入阶层，以体现社会保障税的立法意图，社会保障税应规定起征点。未达到起征点的，免予征税；超过起征点的，就工资薪金或生产、经营利润全额征税。起征点的大小可参照中国现行的最低生活水平标准制定。纳税人缴纳的社会保障税税款，可申请在其个人所得税前予以扣除。具体办法由税法另行规定。但对社会保障税的政策优惠如税收减免、税收抵扣等制度必须规范化，做到全国统一，以利于劳动力要素的流动。对于少数民族边远地区，可以用专门条例做出特别规定。
5.征收管理。将社会保障税划为中央税，由国税机关负责征收。雇员和雇主的社会保障税按月计征；自营者的社会保障税按年计征，按月预缴，年终汇算清缴，多退少补。雇员、雇主应缴纳的社会保障税于月份结束后7日内向主管税务机关申报缴纳；自营者应缴纳的社会保障税于月份结束后10日内向主管税务机关预缴，年度结束后3个月内汇算清缴。自营者少缴纳的社会保障税税款，于下年度补缴，多缴纳的社会保障税可抵缴其下年度应缴纳的社会保障税税款或本年度应缴纳的个人所得税税款。雇员应缴纳的社会保障税税额，由其雇主在申报缴纳应纳社会保障税时一并代扣代缴。除国家另有规定外，社会保障税由纳税人向其所在地主管税务机关缴纳。雇员在多处取得工资薪金的，由纳税人向其户籍所在地主管税务机关申报缴纳；如果其雇主已代扣代缴社会保障税，在申报缴纳时，可申请退还多缴的税款或者抵缴其应纳的个人所得税税款。 二、我国开征社会保障税需要解决的几个相关问题
（一）社会保障制度的配套改革
当前我国社会保障资金筹集的主要问题是缺乏明确的法律依据，筹集办法多由地方做出规定，难以收效；筹资机制不规范，地区间、部门与行业间负担不一，统筹面窄，社会互济范围小，多头管理，自收自支，缺乏宏观调控和监督机制，挤占、挪用时有发生；现收现付所形成的隔代支付与社会老龄化的矛盾没有根本性的改变措施，参保的权利与义务透明度不够，影响参保积极性和参保范围的扩大。目前的社会保障法律体系只有养老、失业、工伤、生育等一些单项法规，法律层次低，也没有形成完整的法律体系，从我国社会保障资金筹集与改革取向的长远目标出发，开征社会保障税，必须首先对现行社会保障制度进行配套改革：
1.必须尽快制定颁布社会保障的基本法律——《社会保障法》。《社会保障法》是规范社会保障各主体权利与义务关系的法律依据，也是社会保障税开征的法律依据。国家通过《社会保障法》可以明确参加社会保障的各主体在社会保障中的权利与义务，把社会保障范围、基金筹集、托管运营和发放，以及国家对基金的保障与监督管理等在法律上得以规范，从根本上保证社会保障税的征收与管理，确保社会保障税收入的稳定增长。通过《社会保障法》可以规定社会保障税收入的安
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2.改变社会保障收付模式，将现收现付的筹资模式改变为部分积累以至完全积累模式，实行收支两条线管理，设立基金积累的个人账户，增大受益原则的透明度，确保资金筹集与运用管理的规范性、合理性与公正性。
3.加大财政支持力度。为了改变收付模式，理顺关系，平稳过渡，转制成本应由政府承担，所需资金用国有资产变现解决。
4.通过《社会保障法》明确规定发行国债和社会保障彩票，用于弥补社会保障支出缺口。
（二）财政预算制度的配套改革
我国现行的财政制度存在着严重的“缺位”和“越位”，不但公开性和透明度太低，而且预算内预算外收支严重倒置和扭曲，最突出的就是按照公共财政要求应列为预算内收支的社会保障基金，由于收入制度上为社会保险费而列入预算外收入和支出，而又缺乏强有力的收入弥补机制和监督制约机制使资金被挪用流失，出现社保不保等严重问题。社会保险费作为一种公共收入，其收入属准税收性质，其支出具有明显的公共性特征，但却长期列为预算外收入，没有受到严格的公共管理和监督。开征社会保障税后，应进行财政制度的配套改革。社会保障税作为一项税收，由国家税务机关征收，为社会保障预算提供了固定的资金来源，社会保障基金征收和支付实行“两条线”，按照公共财政的基本原则，列入国家预算内管理，财政部门负责税务机关征收的社会保障资金的接收工作、社会保障基金财政账户的收支核算工作，以及监管社会保障资金的使用及票据管理工作。提高社会保障资金的执法地位和预算管理地位，从财政制度上对社会保障制度进行规范，建立完善的预算制度，优化支出管理。社会保障税的开支，应与社会保障预算制度的完善结合起来。社会保障税收入是一种基金性收入，与一般预算收入相比，具有完全不同的性质和专门的用途，其收支应自成体系，单独管理。我国可以在目前由经常性预算和建设性预算组成的复式预算的基础上，增加一项社会保障预算，将社会保障的收支全部纳入社会保障预算统一核算，统一管理，这样有利于将社会保障基金的筹集和运用，置于国家法律的制约和监督之下，更好地保证社会保障基金的安全和有效使用，即使在社会保障预算内部，不同税目的收入也必须专门用于相应的支付项目。在社会保障预算、公共预算、债务预算和国有资产预算之间保持一定的灵活性，在资金运用上应遵循各方平衡、相互调剂的原则，以充分保证社会保障资金的效率。在财政制度上，还要加大财政支持社会保障资金的力度，允许通过资本市场变现部分国有资产用于社会保障预算。同时，通过立法，发行社会保障彩票和国债专项用于弥补社会保障预算的入不敷出的缺口，在公共预算的编制中留有一定空间，每年划出部分资金专项用于社会保障预算的平衡和积累，提高社会保障支出占财政支出的比重，以发挥财政对经济的“内在稳定器”作用。还要增强社会保障的公开性和透明度，接受人民代表大会和公众的监督，使社会保障制度深入人心，维护安定团结和社会稳定。
（三）税收制度的配套改革
开征社会保障税，应对现行税收制度进行配套改革，具体是：
1.个人所得税制度的配套改革。由于社会保障税和个人所得税税基的基本一致性，即都是对雇员（个人）工资薪酬收入总额征收。两者不同的是，社会保障税的起征点和个人所得税的起征点不同，现行个人所得税的免征额为800元，个人收入超过800元以上部分征收个人所得税，而社会保障税的起征点比个人所得税应低得多。开征社会保障税后，应考虑个人薪酬收入超过800元部分的重复纳税问题。同时，个体经营者或个人取得劳务报酬收入缴纳社会保障税也存在与个人所得税重复征税问题和总体税负问题，应合理设计社会保障税的税基和税率以及对个人所得税的税基和税率进行必要的调整，在课征个人所得税时，对个人薪酬收入或劳务报酬收入已纳社会保障税的税款从税基中给予必要扣除。
2.企业所得税制度的配套改革。现行企业所得税制度的税前扣除项目应明确规定，允许企业将缴纳的社会保障税在税前列支，以避免重复征税，增加企业总体税收负担。
3.税收征管制度的配套改革。由于社会保障税的专项税收特点及与其个人账户对称性强等特殊性，开征社会保障税后，新的《税收征管法》应相应根据社会保障税的特殊性增加补充条款。如个人纳税账户与个人领取社会保障费和保障项目是否对称及其操作的条款；向当地劳动保障部门、财政部门和社会保障资金经办部门提供征收单位的欠缴额等条款。
（四）工资制度的配套改革
社会保障税税基为所得额，在征管中容易遇到收入不明的问题。此外，现行工资制度不规范，加大了社会保障税征管的难度。要解决以上问题，必须深化工资制度的改革。在开征社会保障税的同时对国家公务员、财政全额拨款的事业单位工作人员的工资作相应调整，使其工资组成包含社会保障支出。由于目前分配中的差别主要体现在发放给职工的各种补贴上，应将已固定化的补贴收入加入工资基数，作为社会保障税的税基，体现量能负担原则。其次，应实现工资性收入的货币化，建立实名制的个人工资性收入银行账户，用人单位通过银行支付工资，以利于税务部门的稽核检查。
（五）相关政策的配套改革
对破产企业或经营困难企业的扣款顺序政策进行调整。把社会保障税列为第一还款顺序，按税、贷、货、利的还款顺序，而税款项中应将社会保障税列为首位。
参考文献
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（8）王学农《开征社会保障税有关问题的探讨》，《税务研究》1999年12期。
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